Новомосковська об’єднана ДПІ інформує
Технічне обслуговування та ремонт транспортних засобів: бухгалтерський та податковий облік.
Порядок проведення технічного обслуговування (далі — ТО) та ремонтів дорожніх транспортних засобів (далі — ТЗ) регламентується Положенням № 102. Пунктом 1.3 цього Положення визначено, зокрема.
- ТО — це операції з підтримання працездатності або справності автомобіля під час його експлуатації, зберігання і транспортування;
- поточний ремонт — роботи, які виконуються для забезпечення або відновлення працездатності ТЗ, у процесі яких відбувається зміна та/або оновлення окремих зношених частин;
- капітальний ремонт — ремонт, який виконується для відновлення справності та повного або близько до повного відновлення ресурсу виробу із заміною чи відновленням будь-яких частин, у тому числі базових.
Метою ТО і ремонту є підтримування ТЗ у технічно справному стані та належному зовнішньому вигляді, забезпечення надійності, економічності, безпеки руху та екологічної безпеки (п. 1.2 розділу 1 Положення № 102).
Заміна шин та акумуляторних батарей
Слід зауважити, що заміна на ТЗ шин та акумуляторних батарей не належить до реконструкції, модернізації, технічного переобладнання та інших видів поліпшення ТЗ (п. 3.19 Положення № 102).
При експлуатації автомобільних шин з метою визначення норм пробігу слід керуватися Нормами № 488, у яких наведено норми середнього ресурсу (пробігу) (тис. км) залежно від торгової марки, моделі ТЗ. Цих норм, насамперед, необхідно дотримуватися під час відображення операцій щодо заміни шин на ТЗ.
При експлуатації акумуляторних батарей слід використовувати Норми № 489, де надано експлуатаційні норми щодо акумуляторних свинцевих стартерних батарей залежно від категорії і типу ТЗ, а також інтенсивності їх експлуатації (пробіг км у місяць).
Зауважимо, що ТО та ремонт ТЗ проводяться як власними силами, так і силами спеціалізованих станцій технічного огляду (СТО).
Документальне оформлення витрат з то та ремонту
Всі операції, пов’язанні зі здійсненням витрат на ТО та ремонт ТЗ, повинні бути оформлені відповідними первинними документами. Загальні вимоги до складу обов’язкових реквізитів первинних документів зафіксовано у частині другій ст. 9 Закону про бухоблік, вони повинні бути такими:
- назва документа (форми);
- дата і місце складання;
- назва підприємства, від імені якого складено документ;
- зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції;
- посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;
- особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону про електронний цифровий підпис, або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Також слід мати на увазі, що згідно з п. 2.7 Положення № 88 підприємства при складанні первинних документів мають право використовувати як бланки затверджених відповідним органом державної влади типових та спеціалізованих форм, так і самостійно виготовлені бланки. Такі бланки повинні містити обов’язкові реквізити чи реквізити спеціалізованих або типових форм.
Зупинимося на специфічних формах первинних документів, які підтверджують витрати на ТО та ремонт ТЗ. Насамперед це документи, що свідчать про необхідність заміни автошин та акумуляторних батарей.
Облік акумуляторних батарей
Аналітичний облік акумуляторних батарей здійснюється в картці обліку наробітку та відстежування обігу акумуляторної батареї (далі — АБ) за формою, наведеною в додатку 12 до Правил N° 795. Облікова картка заводиться на кожну акумуляторну батарею.
У картці відображаються такі дані, що характеризують роботу АБ: дата придбання; гарантія виробника (термін експлуатації в місяцях/тис. км або наробіток в мотогодинах); експлуатаційна (тимчасова) норма середнього ресурсу або залишковий ресурс АБ (термін в місяцях/тис. км або наробіток в мотогодинах); дані про обіг АБ: дата виготовлення, придбання, введення і зняття з експлуатації, списання; дані про наробіток тривалість зберігання АБ: показання пробігу/напрацювання в тис. км/мотогодинах.
Списання АБ здійснюється відповідно до пунктів 8.4 та 8.5 Правил N° 795 згідно з висновками комісії зі списання, яка призначається наказом керівника підприємства. Ця комісія визначає реальний технічний стан АБ, приймає рішення щодо можливості їх подальшої експлуатації: ремонту, оформлення претензій до продавця (виробника), списання, утилізації тощо. Рішення комісії із зазначенням причини виведення АБ з експлуатації зазначається у картці, яка і є в даному випадку актом списання.
Облік автомобільних шин
Передача автомобільних шин в експлуатацію та/або запас також відображається в картці обліку пробігу (наробітку) пневматичної шини. Форму цього документа наведено в додатку 5 до п. 7.1 Норм N° 488. У картці обліку щомісяця відображаються дані про наробіток шини, її технічного стану, зазначається сумарний пробіг до списання та інформація про подальше використання (відновлення зношеного протектора, ремонт або її переробка). При цьому картка виконує також функцію акта списання. Картку підписують члени комісії з питань втрати пневматичними шинами споживчих якостей.
Якщо ТО та/або ремонт ТЗ здійснює СТО, то слід враховувати вимоги Правил № 615, зокрема:
- послуги з ТО і ремонту автомобілів чи їх складових частин (систем) надаються замовникові на підставі договору про технічне обслуговування і ремонт, що укладається відповідно до вимог цивільного законодавства між замовником і виконавцем (договір, наряд-замовлення, накладна, квитанція тощо) (розділ III п. З Правил N° 615);
- договір повинен містити істотні умови відповідно до ст. 25 Закону про автотранспорт (розділ Ш п. 4 Правил N° 615).
Виконавець оформлює для юридичних осіб окремо документи на оплату матеріалів і послуг з ТО і ремонту (включаючи необхідні діагностичні роботи) та окремо документи на оплату матеріалів і виконання робіт з ремонту (включаючи необхідні діагностичні роботи). Виконані роботи виконавець відносить або до ТО, або до ремонту на підставі переліків і процедури виконаних робіт, регламентованих виробником автомобілів та їх складових частин (систем), та/або за записами, зробленими в інструкціях з експлуатації та/або у сервісних книжках, в іншому інформаційному забезпеченні від виробника, а також у нормативно- правових актах (розділ V п. 5 Правил № 615);
Документами, що підтверджують надання послуги, є:
- акт приймання-передачі автомобіля (його складових частин (систем)) після наданні послуг з ТО і ремонту;
- наряд-замовлення, підписаний контролером якості (з проставлянням печатки виконавця (за наявності)) та замовником;
- документ, що підтверджує оплату послуг;
- рахунок-фактура;
- податкова накладна (для юридичних осіб).
Бухгалтерський облік
Витрати з ТО та ремонту, якщо вони здійснюються для підтримання об’єкта ТЗ в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, включаються до складу витрат звітного періоду (п. 15 ПБО 7). Але якщо такі витрати (особливо це стосується витрат з капремонту) призводять до збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання об’єкта, то вони збільшують його первісну вартість (п. 14 ПБО 7).
Остаточне рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат. Зокрема, заміна окремих важливих компонентів (частин) ТЗ (наприклад, двигуна) може бути відображено як заміна самого об’єкта, якщо термін корисного використання такої частини відрізняється від терміну корисного використання такого ТЗ. Така заміна відображається в обліку як капітальні інвестиції у придбання нового об’єкта основних засобів і списанням заміненого об’єкта. Витрати на поліпшення основного засобу (ТЗ) для відновлення майбутніх економічних вигід, очікуваних від його використання, визнаються капітальними інвестиціями за умови, що балансова вартість такого активу не перевищує суми його очікуваного відшкодування (п. 29 Методрекомендацій № 561). Тобто ті самі витрати у різних випадках може бути оцінено як витрати звітного періоду або капітальні інвестиції. Як вже зазначалося вище, відображення у бухгалтерському обліку операцій з ремонту та ТО автотранспорту залежить від рішення керівника підприємства. Це означає, що якщо такі витрати буде оцінено як витрати звітного періоду, то їх залежно від напряму використання може бути включено до складу:
- прямих матеріальних витрат (п. 12 ПБО 16), якщо ТЗ використовується при наданні автопослуг;
- загальновиробничих витрат (пп. 15.4 ПБО 16), якщо ТЗ використовуються в загальновиробничих цілях;
- адміністративних витрат (п. 18 ПБО 16), якщо ТЗ використовуються при управлінні та обслуговуванні виробництва;
- витрат на збут (п. 19 ПБО 16) — у випадках, коли ТЗ задіяне при реалізації (збуті) продукції (товарів, робіт, послуг);
- інших витрат операційної діяльності (п. 20 ПБО 16).
У разі якщо здійснені витрати оцінено як капітальні інвестиції, то такі витрати збільшують первісну вартість такого активу. Якщо капітальні інвестиції стосуються об’єктів операційної оренди (орендованого ТЗ), то орендатор ці витрати відображає як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів (п. 8 ПБО 14). Основні кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку при відображенні витрат по ТО і ремонту ТЗ як витрат поточного звітного періоду наведено у табл. 1
Таблиця 1
| №
п/п |
Зміст господарської операції | Дебет | Кредит |
| 1 | Відображено отримання послуги ТО та ремонту від СТО | 23, 91, 92, 93, 94 | 631,685, 372 |
| 2 | Відображено придбання запчастини на СТО для ремонту | 207 | 631,685, 372 |
| 3 | Запчастини встановлено на ТЗ | 23, 91, 92, 93, 94 | 207 |
| 4 | Нараховано заробітну плату працівникам підприємства, які здійснювали ТО та ремонт власними силами | 23,91,92, 93,94 | 661 |
Основні кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку при відображенні витрат з ТО і ремонту автомобілів як капітальних інвестицій будуть такими (табл. 2).
Таблиця 2
| №
п/п |
Зміст господарської операції | Дебет | Кредит |
| 1 | Відображено отримання послуги ТО та ремонту від СТО | 152 | 631, 685, 372 |
| 2 | Відображено придбання запчастини на СТО для ремонту | 207 | 631, 685, 372 |
| 3 | Запчастини встановлено на ТЗ | 152 | 207 |
| 4 | Відображено нарахування заробітної плати працівникам підприємства, які здійснювали ТО та ремонт власними силами | 152 | 661 |
| 5 | Первісну вартість об’єкта основного засобу (ТЗ) збільшено на суму витрат з ТО та ремонту | 105 | 152 |
| 6 | Відображено нарахування амортизації вартості ТО та ремонту | 23, 91, 92, 93, 94 | 131 |
Якщо здійснюються витрати на ТО і ремонт орендованого транспорту і такі витрати оцінено як капітальні інвестиції, то вони акумулюються на субрахунку 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних активів». А далі формується окремий об’єкт основного засобу під назвою «Поліпшення орендованих основних засобів» із застосуванням субрахунку 117 «Інші необоротні матеріальні активи»: Дт субрахунку 117 — Кт субрахунку 153.
Податковий облік
Податок на додану вартість Згідно з абзацами «а» і «б» п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу суми ПДВ, нараховані (сплачені) при придбанні або виготовленні товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг, придбанні (будівництві, спорудженні, виготовленні) необоротних активів, відносяться до податкового кредиту. Відповідно до п. 198.2 зазначеної статті датою віднесення сум до податкового кредиту є дата події, що відбулася раніше:
- дата списання коштів з банківського рахунку в оплату товарів/послуг;
- або дата отримання платником податку товарів /послуг.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв’язку з:
- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;
- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від факту використання товарів/послуг, основних фондів в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу).
Для покупця товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, є податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН) платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг.
Слід також мати на увазі, що відповідно до п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу платник податку зобов’язаний нарахувати податкові зобов’язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п 189.1 цієї статті, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН у терміни, встановлені Податковим кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 01.07.2015 р. — у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку було включено до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є об’єктом оподаткування, звільнених від оподаткування, що не є господарською діяльністю платника податку та в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку (крім випадків проведення операцій, передбачених пп. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196, пп. 197.1.28 п. 197.1, п 197.11 ст. 197 Податкового кодексу), та місце постачання яких розташовано за межами митної території України.
Таким чином, при придбанні товарів/послуг для проведення ТО чи ремонту ТЗ платника податку суми ПДВ, сплачені платником при придбанні таких товарів/послуг, включаються до складу податкового кредиту платника на підставі зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної.
При цьому якщо ТЗ платника не використовуються таким платником в оподатковуваних операціях, то при придбанні товарів/послуг для проведення ТО чи ремонту таких об’єктів платник податку зобов’язаний на підставі п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 цієї статті, визначити податкові зобов’язання за такими товарами/по- слугами, та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну.
Податок на прибуток
Починаючи з 01.01.2015 р. об’єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом коригування фінансового результату, розрахованого у фінансовій звітності згідно з ПБО або МСФЗ, на податкові різниці (пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу). Щодо витрат з ТО та ремонту ТЗ, то можуть виникнути податкові різниці, пов’язані з нарахуванням амортизації на вартість витрат, оцінених як капітальні інвестиції. Це випливає з п. 138.1 ст. 138 цього Кодексу, згідно з яким фінансовий результат до оподаткування збільшується:
- на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних ПБО або МСФЗ;
- на суму уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів, включених до витрат звітного періоду ПБО або МСФЗ;
- на суму залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних ПБО, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта.
Або фінансовий результат до оподаткування зменшується:
- на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу;
- на суму залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень ст. 138 Податкового кодексу, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта;
- на суму дооцінки та вигід від відновлення корисності основних засобів або нематеріальних активів у межах попередньо віднесених до витрат уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних ПБО або МСФЗ.
При цьому необхідно зауважити, що для розрахунку амортизації в податковому обліку відповідно до пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу за основу береться амортизація, розрахована згідно з ПБО або МСФЗ, з урахуванням встановлених цим Кодексом обмежень. Слід пам’ятати, що при розрахунку амортизації не застосовується виробничий метод.
У пп. 138.3.3 цього пункту наведено мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів за групами, зокрема транспортні засоби відносяться до групи 5 і мінімальний строк їх корисного використання становить п’ять років.
У податковому обліку мінімально допустимий термін корисного використання застосовується з урахуванням такого:
- якщо строк експлуатації об’єкта основного засобу в бухгалтерському обліку встановлено менше мінімального допустимого, то для розрахунку амортизації в податковому обліку береться термін, зазначений у Податковому кодексі;
- якщо ж строк експлуатації дорівнює або більший мінімально допустимого, то для розрахунку береться термін, що використовується в цілях бухгалтерського обліку.
