Новомосковська об’єднана ДПІ інформує

Інвентаризація: оформлення наслідків: загальні вимоги. Розмір збитків від нестачі, виявленої під час інвентаризації, визначається відповідно до Порядку № 116. При цьому такий розмір визначається за різними правилами залежно від того, кому збитки нанесено.

• державі (в особі державних органів, державних підприємств), територіальній громаді (в особі органів місцевого самоврядування, комунальних підприємств) або суб’єкту господарської діяльності з державною (комунальною) часткою в статутному (складеному) капіталі;
• усім іншим суб’єктам господарської діяльності.

Як визначити розмір збитків

Відповідно до п. 2 Порядку № 116 розмір збитків визначається шляхом проведення незалежної оцінки відповідно до національних стандартів оцінки. Тому якщо на підприємстві внаслідок інвентаризації виявлено нестачу матеріальних цінностей, має (аути проведено незалежну оцінку збитків.

Така незалежна оцінка здійснюється професійним оцінювачем (фізичною особою), який має відповідний сертифікат, чи юридичною особою, у складі якої працює хоча б один оцінювач, які отримали сертифікат суб’єкта оціночної діяльності (ст. 5 Закону про оцінку майна).

Для проведення оцінки збитків між підприємством та оцінювачем (чи юридичною особою, у складі якої працює оцінювач) укладається договір про проведення оцінки майна (статті 10 та 11 зазначеного Закону). За наслідками оцінки складається звіт про оцінку майна (далі — Звіт), який містить у тому числі оцінену суму збитків. На підставі Звіту сума збитків відображається в обліку підприємства, а також пред’являється винній особі для відшкодування.

На практиці підприємства не завжди розраховують збитки від нестачі таким способом. По-перше, він досить складний і тому незручний. По-друге, за Звіт треба заплатити. При цьому замовником і платником є підприємство, яке зазнало збитків, а сума цієї оплати не відшкодовується особою, яка нанесла збитки. З огляду на ці фактори підприємства розраховують збитки самостійно відповідно до правил, наведених у ст. 1353 КЗпП:

• у разі нестачі матеріальних цінностей розмір шкоди визначається за цінами, що діють у цій місцевості на день відшкодування шкоди;
• у разі нестачі продукції і товарів на підприємствах громадського харчування (на виробництві та в буфетах) і в комісійній торгівлі розмір шкоди визначається за цінами, встановленими для продажу (реалізації) цієї продукції і товарів.

У наведених правилах зазначено про ринкову ціну нестачі. Тобто підприємство самостійно (наприклад, інвентаризаційною комісією) визначає ринкову ціну нестачі. Відповідно до Порядку № 116 розмір збитків також розраховується за ринковою ціною, але визначає його професійний оцінювач. Якщо підприємство визначить розмір збитків самостійно і винна особа не погодиться з такою оцінкою, остання може оскаржити такий розмір. І тоді підприємству таки доведеться звертатися за оцінкою до професійного оцінювача. Такі самі наслідки можуть виникнути, якщо з самостійною оцінкою не погодяться власники підприємства. Якщо ж винна особа та/або власники не заперечуватимуть, то підприємство може визначати розмір збитків самостійно.

Збитки на держпідприємстві

Якщо збитки виявлено на держпідприємстві, то у цьому випадку відповідно до п. 2 Порядку № 116 розмір збитків визначається за Методикою № 1891 (пункти 103 — 110), якою передбачено кілька варіантів його визначення.

За загальним правилом визначення розміру збитку здійснюється шляхом проведення незалежної оцінки (п. 104 Методики № 1891), тобто майже так само, як і недержавними суб’єктами господарської діяльності. Оцінка оформляється Звітом, що додатково підлягає рецензуванню.

Замість проведення оцінки незалежним оцінювачем може бути проведено так звану стандартизовану оцінку, яку здійснюють самостійно державні органи приватизації (органи, уповноважені управляти державним майном) з використанням стандартної методології та стандартного набору вихідних даних, за результатами якої визначається оціночна вартість (п. 2 Методики № 1891).

Відповідно до п. 110 цієї Методики стандартизована оцінка збитків проводиться у разі:

• відсутності вихідних даних, що містять інформацію про пошкоджене майно до та після його розкрадання (нестачі, знищення, псування), крім даних бухгалтерського обліку;
• неможливості особистого огляду пошкодженого майна виконавцем оцінки, що не дає йому змоги отримати відомості про стан майна до та після розкрадання (нестачі, знищення, псування);
• завдання майнової шкоди внаслідок неправомірних дій з коштами.

Відповідно до п. 110 Методики № 1891 збитки оцінюються комісією, утвореною на відповідному підприємстві чи в державному органі, органі місцевого самоврядування. Рішення комісії документується актом оцінки збитків за формою додатка 20 або 21 до цієї Методики (далі — Акт). На такий Акт слід отримати позитивний висновок рецензента, після чого він затверджується керівником підприємства (суб’єкта) або уповноваженою ним особою чи органом державної влади (органом місцевого самоврядування). Оформлений таким чином Акт є документом, яким визначається розмір збитків, що пред’являється для відшкодування винній особі. Особливості оцінки збитків, рецензування Акта чи Звіту, порядок затвердження оцінки тощо визначаються Методикою № 1891.

Отже, порядок визначення збитків державними суб’єктами господарської діяльності ще складніший, аніж недержавними. Однак на відміну від недержавних суб’єктів державні не можуть уникнути зазначеної процедури і визначати збитки в усіх випадках самостійно, без додаткової процедури контролю (рецензування).

Нестача «особливих» цінностей У разі якщо виявлено нестачу (втрату) дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння та валютних цінностей, то такі збитки визначаються відповідно до Закону про збитки. Базою для обчислення розміру збитків є ринкова вартість відповідних цінностей на день виявлення завданих збитків. Така ринкова вартість визначається відповідно до Порядку № 116. Але повна вартість збитків розраховується у подвійному чи потрійному розмірі такої ринкової вартості. Причому відповідно до ст. З Закону про збитки суми, стягнуті відповідно до цього Закону, спрямовуються насамперед на відшкодування збитків, завданих підприємству, установі або організації, а решта перераховується до Державного бюджету України. Тобто якщо з винної особи стягнуто подвійний розмір ринкової вартості нестачі, то одна половина спрямовується на відшкодування збитків, завданих підприємству, інша — перераховується до Державного бюджету України.

Матеріальна відповідальність

Якщо при проведенні інвентаризації виявлено нестачу, визначено розмір збитків від неї та встановлено винну в їх нанесенні особу — працівника підприємства, то така особа притягується до відповідальності.

Особливості такої відповідальності визначено статтями 130 — 138 КЗпП.

Наприклад, працівники несуть матеріальну відповідальність за заподіяну підприємству шкоду внаслідок порушення покладених на них трудових обов’язків. Тому якщо порушення не було, а шкоду заподіяно, працівники не мають нести матеріальну відповідальність за нанесену шкоду.

 МАТЕРІАЛЬНА ВІДПОВІДАЛЬНІСТЬ ВСТАНОВЛЮЄТЬСЯ:

• за пряму дійсну шкоду
• у межах і порядку, передбачених законодавством
• за умови, коли таку шкоду заподіяно підприємству, установі, організації винними протиправними діями (бездіяльністю) працівника

Слід нагадати і про обов’язок власника або уповноваженого ним органу створити працівникам умови, необхідні для нормальної роботи, і забезпечити повне збереження дорученого їм майна (ст. 131 КЗпП). Адже якщо такі умови не створено, це може бути підставою для оскарження покладеної на працівників матеріальної відповідальності за виявлену інвентаризацією нестачу.

За завальним правилом за нанесену підприємству шкоду працівники несуть матеріальну відповідальність у розмірі прямої дійсної шкоди, але не більше своєї середньої місячної зарплати, яка визначається виходячи з двомісячного розрахункового періоду згідно з Порядком № 100.

Статтею 133 КЗпП передбачено випадки обмеженої матеріальної відповідальності, а ст. 134 цього Кодексу — повної (наприклад, у разі укладення між працівником і підприємством письмового договору про повну індивідуальну матеріальну відповідальність). Укладати такий договір можна тільки з працівниками, посади яких чи виконувані ними роботи передбачені Переліком № 447/24. Порядок покриття шкоди встановлено ст.136 КЗпП.

ПОКРИТТЯ ШКОДИ ЗДІЙСНЮЄТЬСЯ:

• у розмірі, що не перевищує середнього заробітку, провадиться за розпорядженням власника, керівника підприємства шляхом відрахування із зарплати
• при кожній виплаті заробітної плати загальний розмір усіх відрахувань не може перевищувати 20 % (ст. 128 КЗпП)
• розпорядження має бути зроблено не пізніше двох тижнів з дня виявлення заподіяної працівником шкоди і звернено до виконання не раніше семи днів з дня повідомлення про це працівникові
• якщо працівник не згоден з відрахуванням або його розміром, трудовий спір за його заявою розглядається в порядку, передбаченому законодавством (фактично -— у суді)
• у решті випадків (якщо розмір шкоди перевищує середню зарплату) покриття шкоди провадиться шляхом подання власником або уповноваженим ним органом позову до суду

Нестача запасів

Те, що раніше називалося ТМЦ (товаро-матеріальні цінності), а подеколи й зараз вживається цей термін, сучасною бухгалтерською мовою іменується «запаси» (лист № 31-34000-20-16/3985). Для цілей бухгалтерського обліку запаси включають різні види активів (табл. 1).

Таблиця 1

№ з/п	Назва виду запасів	Рахунки, на яких обліковуються
і	Сировина, основні й допоміжні матеріали, комплектуючі вироби та інші матеріальні цінності	20,24
2	Незавершене виробництво у вигляді не закінчених обробкою і складанням деталей, вузлів, виробів та незакінчених технологічних процесів	23
3	Готова продукція, виготовлена на підприємстві	25,26
4	Товари у вигляді матеріальних цінностей, що придбані (отримані) й утримуються підприємством/установою з метою подальшого продажу	28
5	Малоцінні та швидкозношувані предмети, що використовуються протягом не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного року	22
6	Поточні біологічні активи, якщо вони оцінюються за ПБО 9, а також сільськогосподарська продукція та продукція лісового господарства після її первісного визнання	21,27

Особливості відображення в обліку нестач, надлишків усіх наведених в табл. 1 видів запасів ідентичні. Тому розгляд особливостей обліку таких нестач і надлишків стосується також сировини, готової продукції, товарів і усіх інших видів запасів.

Бухгалтерський облік

Нормативними документами, які регламентують бухгалтерський облік запасів, встановлено основні правила обліку нестач.

Відповідно до п. 14 ПБО 9 понаднормові втрати і нестачі запасів не включаються до первісної вартості запасів, а належать до витрат того періоду, в якому вони були здійснені (встановлені).

Відповідно до п. 5.7 Методрекомендацій № 2 нестачі та втрати запасів:

• у межах встановлених норм природного убутку під час транспортування відносяться на збільшення первісної вартості оприбуткованих запасів такого найменування, групи, видів;
• у межах встановлених норм природного убутку під час зберігання визнаються витратами звітного періоду з відображенням їх фактичної собівартості (з урахуванням транспортно-заготівельних витрат) за Дт субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей»;
• понад норми природного убутку (під час транспортування і зберігання) визнаються витратами звітного періоду з відображенням їх фактичної собівартості (з урахуванням транспортно-заготівельних витрат) за Дт субрахунку 947. При цьому одночасно суми понаднормових нестач і втрат до прийняття рішення про конкретних винуватців відображаються на позабалансовому субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей». Після встановлення осіб, які мають відшкодувати втрати, належна до відшкодування сума зараховується до складу дебіторської заборгованості (або інших активів) і доходу звітного періоду: Дт 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» Кт 716 «Відшкодування раніше списаних активів» з одночасним виключенням даних з позабалансового субрахунку 072.

Крім того, в п. 5.7 Методрекомендацій № 2 зазначено, що якщо на підприємстві облік запасів ведеться за цінами продажу, то списанню підлягає також відповідна сума торговельної націнки, що за розрахунком включається до вартості запасів, що виявилися у нестачі або зіпсовані.

Водночас відповідно до п. 15.9 ПБО 16 до загальновиробничих витрат належать нестачі незавершеного виробництва, нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах. Причому загальновиробничі витрати включаються до собівартості продукції (робіт, послуг) (п. 11 цього ПБО).

Проте слід зазначити таке:

• по-перше, загальновиробничі витрати формуються у разі здійснення виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг (окрім торговельних підприємств);
• по-друге, до загальновиробничих витрат включаються нестачі тільки тих запасів, які з місць зберігання (складів, комор) передані у виробництво і знаходяться у цехах або містяться у складі незавершеного виробництва;
• по-третє, до складу загальновиробничих включаються не всі нестачі і втрати, а тільки нормативні, передбачені технологією виробництва. Включати понаднормові нестачі і втрати до складу загальновиробничих витрат немає підстав. Тому понаднормові нестачі включаються до Дт субрахунку 947.

Податковий облік

Податок на прибуток. Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають згідно з положеннями цього Кодексу.

Вартість нестачі зменшує фінансовий результат або включається до собівартості запасів. Сума відшкодування нестачі, навпаки, збільшує фінансовий результат. Але різниць для нестач і відшкодування запасів Податковим кодексом не передбачено.

ПДВ. Нестачі у межах норм жодним чином не впливають на податковий облік ПДВ, тому що це технологічні або природні втрати, пов’язані зі звичайними процесами здійснення господарської діяльності. Інша справа — понаднормові нестачі і втрати.

Є підстави вважати понаднормові нестачі і втрати запасів використанням товарів у операціях, що не є господарською діяльністю, тому що відповідно до визначення господарської діяльності, наведеного в пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу, — це діяльність, спрямована на отримання доходу. А понаднормові нестачі і втрати запасів доходу не додають.

Отже, відповідно до п. 189.1 ст. 189, пп. «г» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу платник податку повинен:

• нарахувати податкові зобов’язання виходячи з вартості придбання товарів (запасів), за якими виявлено понаднормові нестачі і втрати;
• скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних у терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну.

База оподаткування визначається згідно з п. 189.1 ст. 189 Податкового кодексу — виходячи з вартості придбання товарів/послуг, тобто в нашому випадку — запасів, за якими виникла нестача.

Обидва примірники такої податкової накладної залишаються у платника ПДВ. У верхній лівій частині податкової накладної у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться позначка «X» та зазначається тип причини «13». У графі найменування покупця (отримувача) такий платник зазначає своє найменування, у графі індивідуального податкового номера проставляється умовний номер — «600000000000».

Слід зазначити, що відповідно до пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу постачанням товарів вважається передача майна у межах балансу платника податку, що використовується у господарській діяльності платника для його подальшого використання з метою, не пов’язаною із господарською діяльністю такого платника, за умови, якщо платник податку мав право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі придбання зазначеного майна чи його частини. Тобто якщо нестачі чи втрати виникли за запасами, при придбанні/виготовленні яких суми ПДВ не було включено до складу податкового кредиту, податкові зобов’язання згідно з п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу не нараховуються. Аналогічну позицію викладено в листах № 29163/7/99-99-19-03-02-17, № 12798/6/99- 99-15-03-02-15.

Позицію ДФС щодо нестач запасів на виробництві (про які зазначалося при розгляді бухгалтерського обліку нестач, які належать до загальновиробничих витрат відповідно до п. 15.9 ПБО 16) викладено у листах № 1974/10/17-00-12-01-07, № 27000/6/99-99-19-03-02-15 а також у консультації ЗІР, категорія 101.02. Зокрема, зазначено, що податкові зобов’язання не нараховуються за умови, що вартість товарів, за якими встановлено нестачу, і втрати включаються до вартості готової продукції, що підлягає оподаткуванню. В інших випадках ПДВ нараховується за основною ставкою.